审计证据

1：审计证据的含义

审计证据是指注册会计师为了得出审计结论、形成审计意见而使用的所有信息，

包括构成财务报表基础的会计记录所含有的信息和其他的信息。

2：审计证据的充分性与适当性

审计证据的充分性是对审计证据数量的衡量（审计证据的数量能足以将与每个重要认定相关的审计风险限制在可接受的低水平），主要与注册会计师确定的样本量有关。

审计证据的适当性是对证据质量的衡量。相关性和可靠性是审计证据适当性的核心内容，只有相关且可靠的审计证据才是高质量的。

充分性和适当性之间的关系

审计证据质量越高，需要的审计证据数量可能越少。审计证据的适当性会影响审计证据的充分性，

但如果审计证据的质量存在缺陷，那么注册会计师仅靠获取更多的审计证据可能无法弥补其质量上的缺陷。

3： 审计程序

一、检查

检查是指注册会计师对被审计单位内部或外部生成的，以纸质、电子或其他介质形式存在的记录或文件进行审查或对资产进行实物审查。

二、观察

观察是注册会计师察看相关人员正在从事的活动或实施的程序。

适用性：观察可以提供执行有关过程或程序的审计证据。

三、询问

询问是指注册会计师以书面或口头方式，向被审计单位内部或外部的知情人员获取财务信息和非财务信息，并对答复进行评价的过程。

适用性：所有事项。

局限性：询问本身不足以发现认定层次存在的重大错报，也不足以测试内部控制运行的有效性。

四、函证

函证是指注册会计师为了获取影响财务报表或相关披露认定的项目的信息，通过直接来自第三方的对有关信息和现存状况的声明，获取和评价审计证据的过程。

适用性：所有第三方知悉的事项。

注意：不必仅仅局限于账户余额，还可以对与第三方之间的协议和交易条款进行函证，以及“背后协议”等。

局限性：成本较高，且不一定适用于所有认定。

五、重新计算

重新计算是指注册会计师以人工方式或使用计算机辅助审计技术，对记录或文件中的数据计算的准确性进行核对。

局限性：没有数据的信息不能重新计算。

六、重新执行

重新执行是指注册会计师以人工方式或使用计算机辅助审计技术，重新独立执行作为被审计单位内部控制组成部分的程序或控制。

适用性：测试被审计单位的内部控制。

七、分析程序

分析程序是指注册会计师通过分析不同财务数据之间以及财务数据与非财务数据之间的内在关系，对财务信息作出评价。分析程序还包括在必要时对识别出的、与其他相关信息不一致或与预期值差异重大的波动或关系进行调查。

适用性：在一段时期内存在预期关系且存在数据。

局限性：不同时满足上述两个条件，以及一般情况下，分析程序获取的证据可靠性较低。

4：函证

一、注册会计师应当确定是否有必要实施函证以获取认定层次的充分、适当的审计据。在作出决策时，

注册会计师应当考虑：

（1）评估的认定层次重大错报风险；

（2）函证程序针对的认定；

（3）实施除函证以外的其他审计程序。

二、函证的对象

1.银行存款、借款及与金融机构往来的其他重要信息（两个应当一个且）；

注册会计师应当对银行存款（包括零余额账户和在本期内注销的账户）、借款及与金融机构往来的其他重要信息实施函证程序，除非有充分证据表明某一银行存款、借款及与金融机构往来的其他重要信息对财务报表不重要且与之相关的重大错报风险很低。

如果不对这些项目实施函证程序，注册会计师应当在审计工作底稿中说明理由。

2.应收账款（两个应当一个或）；

注册会计师应当对应收账款实施函证程序，除非有充分证据表明应收账款对财务报表不重要，或函证很可能无效。如果认为函证很可能无效注册会计师应当实施替代审计程序，获取相关、可靠的审计证据。

如果不对应收账款函证，注册会计师应当在工作底稿中说明理由。

3.函证的其他内容

函证通常适用于账户余额及其组成部分（如应收账款明细账），但是不一定限于这些项目：（1）由其他单位代为保管、加工或销售的存货；

（2）应付账款；

（3）保证、抵押或质押

（4）或有事项

二、函证程序实施的范围

如果采用审计抽样的方式确定函证程序的范围，无论采用统计抽样方法，还是非统计抽样方法，选取的样本应当足以代表总体。

注册会计师可以确定从总体中选取特定项目进行测试。

选取的特定项目可能包括：

（1）金额较大的项目；

（2）账龄较长的项目；

（3）交易频繁但期末余额较小的项目；

（4）重大关联方交易；

（5）重大或异常的交易；

（6）可能存在争议、舞弊或错误的交易。

三、函证的时间

注册会计师通常以资产负债表日为截止日，在资产负债表日后适当时间内实施函证。

如果重大错报风险评估为低水平，注册会计师可选择资产负债表日前适当日期为截止日实施函证，并对所函证项目自该截止日起至资产负债表日止发生的变动实施实质性程序。

设计询证函需要考虑的因素

在设计询证函时，注册会计师应当考虑所审计的认定以及可能影响函证可靠性的因素：（1）函证的方式；

（2）以往审计或类似业务的经验；

（3）拟函证信息的性质；

（4）选择被询证者的适当性；

（5）被询证者易于回函的信息类型。

5：函证的实施与评价

一、管理层要求不实施函证时的处理

当被审计单位管理层要求对拟函证的某些账户余额或其他的信息不实施函证时，注册会计师应当考虑该项要求是否合理，并获取审计证据予以支持。

如果认为管理层的要求合理，注册会计师应当实施替代审计程序，以获取与这些账户余额或其他的信息相关的充分、适当的审计证据。

如果认为管理层的要求不合理，且被其阻挠而无法实施函证，注册会计师应当视为审计范围受到限制，并考虑对审计报告可能产生的影响。

二、对函证过程的控制

注册会计师应对函证的全过程保持控制。

三、积极式函证未收到回函时的处理

如果采用积极的函证方式实施函证而未能收到回函，注册会计师应当考虑与被询证者联系，要求对方作出回应或再次寄发询证函。

如果未能得到被询证者的回应，注册会计师应当实施替代审计程序。

例如：

对应付账款的存在认定，替代审计程序可能包括检查期后付款记录、对方提供的对账单等；对完整性认定，替代审计程序可能包括检查收货单等入库记录和凭证。

四、评价审计证据充分性和适当性时考虑的因素

如果注册会计师认为取得积极式函证回函是获取充分、适当的审计证据的必要程序，则替代程序不能提供注册会计师所需要的审计证据。

如果未获取回函，注册会计师应当确定其对审计工作和审计意见的影响。

这些情况可能包括：

1.可获取的佐证管理层认定的信息只能从被审计单位外部获得；

2.存在特定舞弊风险因素，例如，管理层凌驾于内部控制之上，员工和（或）管理层串通使注册会计师不能信赖从被审计单位获取的审计证据。

五、限制性条款对询证函可靠性的影响

对回函可靠性产生影响的限制条款

1“. 本信息是从电子数据库中取得，可能不包括被询证方所拥有的全部信息”；

2.“本信息既不保证准确也不保证是最新的，其他方可能会持有不同意见”3.“接收人不能依赖函证中的信息”。

六、对不符事项的处理

注册会计师应当调查不符事项，以确定是否表明存在错报，实施进一步程序验不符事项，得出正确的结论。

询证函回函中指出的不符事项可能显示财务报表存在错报或潜在错报。当识别出错报时，注册会计师需要评价该错报是否表明存在舞弊。

不符事项还可能显示被审计单位与财务报告相关的内部控制存在缺陷。

某些不符事项并不表明存在错报。例如，注册会计师可能认为询证函回函的差异是由于函证程序的时间安排、计量或书写错误造成的。

6：分析程序

分析程序，是指注册会计师通过分析不同财务数据之间以及财务数据与非财务数据之间的内在关系对财务信息作出评价。

一、用作风险评估程序

注册会计师在实施风险评估程序时，应当运用分析程序，以了解被审计单位及环境。在这个阶段运用分析程序是强制要求。

二、在风险评估程序中的具体运用

在运用分析程序时，注册会计师应重点关注关键的账户余额、趋势和财务比率关系等方面，对其形成一个合理的预期，并与被审计单位记录的金额、依据记录金额计算的比率或趋势相比较。

与实质性分析程序相比，在风险评估过程中使用的分析程序所进行比较的性质、预期值的精确程度，以及所进行的分析和调查的范围都并不足以提供很高的保证水平。

三、用作实质性程序

相对于细节测试而言，实质性分析程序能够达到的精确度可能受到种种限制，所提供的证据在很大程度上是间接证据，证明力相对较弱。

在设计和实施实质性分析程序时，无论单独使用或与细节测试结合使用，

注册会计师都应当考虑：

①特定实质性分析程序对这些认定的适用性；

②使用数据的可靠性；

③评价预期值是否足够精确以识别重大错报；

④确定已记录金额与预期值之间可接受的差异额。

四、用于总体复核

在审计结束或临近结束时，运用分析程序的目的是确定财务报表整体是否与其对

被审计单位的了解一致，注册会计师应当围绕这一目的运用分析程序。

在总体复核阶段执行分析程序，所进行的比较和使用的手段与风险评估中使用的分析程序基本相同，

但两者的目的不同。

在总体复核阶段执行分析程序，主要在于强调并解释财务报表项目自上个会计期间以来发生的重大变化，以证实财务报表中列报的所有信息与注册会计师对被审计单位及其环境的了解一致，与注册会计师取得的审计证据一致。

两者的主要差别在于实施时间和重点不同，以及所取得的数据的数量和质量不同。